Д.А. Костин
соискатель кафедры государственного
строительства и права РАГС
Профилактика налоговых правонарушений
как направление обеспечения законности в Российской Федерации.
Налоговые правонарушения и преступления создают не только общественные, финансовые, но и моральные проблемы. С финансовой стороны ущерб очевиден особенно, если от уплаты налогов уклоняется большая часть населения или крупная организация. Моральная проблема приобретает остроту, когда усиливается налоговое бремя на законопослушных граждан и организации, которым из-за увеличения налоговых ставок приходится платить большие суммы налогов. Если неплательщикам сходит с рук нарушение налогового законодательства, это является негативным примером для законопослушных налогоплательщиков, которые теряют веру в справедливость налоговой системы и тоже начинают уклоняться от уплаты налогов.
В случае уклонения от уплаты налогов одними организациями и полного внесения налоговых платежей другими, нарушается также принцип добросовестной конкуренции, организации ставятся в неравное положение. Серьезность стоящей перед обществом проблемы налоговых правонарушений, а также большая сложность их выявления, доказывания и привлечения виновных к ответственности ставит задачу по недопущению, предотвращению налоговых правонарушений в настоящее время на первый план, по отношению к задаче пресечения налоговых правонарушений и наказания виновных.
В ходе социологических опросов было установлено, что большая часть социально-активного населения Российской Федерации считает, что успеха в борьбе с налоговой преступностью можно добиться не усилением фискальных функций государства, а именно предупреждением правонарушений, созданием таких условий, когда не надо будет выдумывать различные схемы по уклонению от уплаты налогов. Профилактика налоговых правонарушений - это задача государственных органов, наделенных властными полномочиями, а значит имеющих возможность создавать, обеспечивать условия, препятствующие совершению налоговых правонарушений. Безусловно, профилактика налоговых правонарушений должна проводится в нескольких направлениях.
Налоговое законодательство в Российской Федерации в настоящее время представляет собой массив нормативных правовых актов, находящихся в стадии кодификации и постоянно претерпевающих изменения. При таком положении дел даже налоговые органы не всегда своевременно реагируют на существенные изменения налогового законодательства, зачастую запаздывая с изданием методических рекомендаций и инструкций, разъясняющих налогоплательщикам порядок применения тех или иных норм. Позиции разноуровневых подразделений Министерства Российской Федерации по налогам и сборам также не всегда однозначны и часто не совпадают друг с другом. По-разному комментируя положения актов о налогах и сборах, должностные лица сами создают неразбериху в данной области. Что же говорить о налогоплательщиках, которым разбираться в налоговых тонкостях приходится намного скрупулезнее, дабы избежать санкций, и это при том, что решение налоговой задачи для них вторично, прежде им нужно заработать то, с чего платить налоги.
Однако на это мало кто из представителей фискальных органов обращает внимание, когда речь идет о нарушении налогоплательщиками налогового законодательства, влекущего привлечение налогоплательщика к ответственности, и наложении на него штрафных санкций. Здесь в полной мере действует принцип: «незнание закона не освобождает от ответственности». Поэтому важнейшим направлением профилактики налоговых правонарушений является совершенствование налогового законодательства. Оно должно проводиться в 3-х основных направлениях. Во-первых, совершенствование в сторону его максимально возможного упрощения, позволяющего руководствоваться им не только организациям с большим штатом высококвалифицированных юристов и бухгалтеров, но и индивидуальным предпринимателям, осуществляющим деятельность самостоятельно. Во-вторых, действующие нормы налогового законодательства должны исключать возможность совершения хозяйствующими субъектами ряда налоговых правонарушений. Работа в этой области должна быть направлена на устранение пробелов в законодательстве, провоцирующих совершение налоговых правонарушений и преступлений. Примером может служить уже набившая оскомину и существующая уже около 10 лет проблема незаконного возмещения из федерального бюджета налога на добавленную стоимость недобросовестными экспортерами, лжеэкспортерами, реальные размеры которого не подаются подсчету. Однако никаких законодательных шагов в ее разрешении пока не наблюдается. С ней борются только налоговые органы, просто-напросто отказывая в возмещении налога на добавленную стоимость, из-за чего страдают и добросовестные налогоплательщики-экспортеры.
Еще более остро стоит проблема зарегистрированных на подставных лиц либо по утраченным гражданами паспортам «фирм-однодневок», «обнальных» фирм (специализирующихся на обналичивании денежных средств и (или) переводу их за рубеж), не ведущих бухгалтерского и налогового учета и не уплачивающих налоги и сборы.
В-третьих, законодатель в сфере налогообложения должен идти по пути максимально возможного снижения налоговых ставок. Налогоплательщику в любом случае тяжело расставаться с заработанными деньгами, однако эта «тяжесть» прямо пропорциональна размеру налога, подлежащего уплате. Однако уменьшение налогового бремени заставляет серьезней относиться к вопросу о том, что лучше - уплатить ли налог либо впоследствии нести неблагоприятные последствия.
Однако мало издать нормативный правовой акт и довести его до сведения налогоплательщиков, важно обеспечить его единообразное понимание и применение всеми субъектами права. Отсюда второе направление профилактики налоговых правонарушений - информационная деятельность государственных органов. Информационная деятельность сама имеет несколько направлений. Первое направление - детальное разъяснение налогоплательщикам (фактическим и потенциальным) положений действующих и вновь принимаемых актов законодательства о налогах и сборах. В связи с чем налоговым органам, прежде всего, необходимо уделять больше внимания ведению разъяснительной работы. Налоговый кодекс Российской Федерации обязывает их проводить разъяснительную работу по применению законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, бесплатно информировать налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, представлять формы установленной отчетности и разъяснять порядок их заполнения, давать разъяснения о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов (п. 1 ст. 32 Налогового кодекса Российской Федерации).
Кроме того, важно добиваться определения одинаковой, согласованной позиции по вопросам налогового законодательства у всех правоприменителей - государственных органов и их структурных подразделений Министерства по налогам и сборам, Министерства финансов Российской Федерации, Государственного таможенного комитета Российской Федерации, государственных внебюджетных фондов. К сожалению, в настоящее время имеет место иная ситуация, когда по одному и тому же вопросу разные государственные органы порой дают полярные разъяснения. Примером такой несогласованности может служить ситуация, возникшая в конце 2002 в начале 2003 г. в связи с уплатой налога с продаж. Налогоплательщики были поставлены в довольно затруднительное положение разъяснениями чиновников МНС и Минфина России по вопросу необходимости уплаты налога с продаж с операций по сдаче в аренду недвижимого имущества физическим лицам. По данному вопросу не только ведомства разошлись во мнениях, но и среди налоговиков нет единого мнения. К примеру, Управление МНС по г. Москве выпустило письмо, в котором говорится, что такие операции налогом с продаж не облагаются. В других же регионах России налоговики напротив требуют исчисления и уплаты налога с продаж при сдаче имущества в аренду[1]. Аналогичную позицию заняли и в департаменте налоговой политики Минфина России и, сославшись на те же статьи Налогового кодекса Российской Федерации, объявили, что «…услуги по сдаче имущества в аренду не освобождаются от налога с продаж»[2]. И это при том, что с точки зрения гражданского законодательства, аренда вообще не является услугой.
Похожая ситуация складывалась в 2002 г. и вокруг единого налога на вмененный доход, введенного для определенных видов деятельности. Различно трактуя нормы Закона Российской Федерации «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности», московские налоговики настаивали на уплате налога с продаж в г. Москве торгующими в столице налогоплательщиками из других субъектов Российской Федерации, а налоговые инспекторы г. Александрова Владимирской области убеждали своих налогоплательщиков в обратном. Подобная ситуация привела к возбуждению ряда уголовных дел в отношении предпринимателей, зарегистрированных в городах Московской и Владимирской областях и торгующих на территории г. Москвы[3].
В начале 2002 г. Минфин и МНС России также спорили о том, применять ли контрольно-кассовые машины при оплате населением товаров при помощи банковских карт. В своем письме, адресованном главному налоговому ведомству страны, Минфин России со ссылкой на указание Банка России от 29 ноября 2000 г. № 875-У обратил внимание на то, что расчеты с применением банковских карт отнесены к безналичным формам расчетов.
Другим направлением профилактики налоговых правонарушений в информационной сфере является пропаганда точного и неукоснительного соблюдения норм налогового права всеми его субъектами, добросовестного исполнения обязанностей как налогоплательщиками, так и надзорными органами, предупреждение об ответственности за совершение налоговых правонарушений и преступлений. Необходимым средством достижения цели повышения правовой и налоговой культуры граждан являются средства массовой информации. Пусть сегодня некоторые призывы МНС России «выйти из тени» и вызывают иронию у матерых «налогонеплательщиков», но все-таки они по крупицам формируют правильное отношение к налоговым обязанностям, особенно у подрастающего поколения.
Необходимо с юных лет воспитывать добросовестного налогоплательщика, использовать для того возможности школ, вузов, СМИ, рекламы и др. С 1999 г. в школах Приморья впервые в России в качестве обязательной дисциплины введен курс налоговой грамотности. Специально для этого сотрудники краевой ГНИ разработали и выпустили тиражом 3 тыс. экземпляров учебник под названием «Диалоги о налогах». Курс рассчитан на 17 академических часов: 16 уроков и одна экскурсия в районную налоговую инспекцию. По окончании курса предусмотрен экзамен. Руководство Приморской ГНИ уверено, что новый предмет поможет воспитать из приморских школьников сознательных налогоплательщиков.
К профилактическим мерам можно отнести и итоги акции «Кассовый чек», которая проходила с 15 мая по 15 июня 2000 г. в г. Яровое Алтайского края. Это мероприятие было направлено на повышение уровня налоговой грамотности населения города. Акция стала своеобразным итогом совместной деятельности налоговых служб и отдела по защите прав потребителей местной администрации.
Сотрудники налоговой службы разъясняли населению, что уровень жизни населения зависит от уровня налоговой культуры граждан. Девизом акции стало: «Как платим налоги, так и живем». Во время акции в большинстве городских магазинов находились контролеры, мобилизованные биржей труда из числа безработных. Они следили за тем, чтобы кассиры аккуратно пробивали чеки каждому покупателю. В результате в этот период в отдельных магазинах товарооборот, а значит, и налогооблагаемая база увеличилась в 3-8 раз.
К инициативе властей не осталось равнодушным и население города. Законопослушные граждане звонили в налоговую полицию и инспекцию города и сообщали, в каких местах им не пробивали кассовые чеки. В этих торговых точках работники налоговых органов проводили рейды. Во время проведения контрольных покупок из десяти проверенных магазинов в четырех кассиры нарушили закон, за что владельцы торговых предприятий были оштрафованы[4].
Пункт 1 статьи 36 Налогового кодекса Российской Федерации относит предупреждение налоговых правонарушений и преступлений к основным задачам органов налоговой полиции. Федеральные органы налоговой полиции, фактически, являлиьс единственной государственной структурой, на которую законом были возложены задачи по профилактике налоговых правонарушений и преступлений. С грядущим упразднением ФСНП России и передачей ее функций Министерству внутренних дел Российской Федерации проблема профилактики налоговой преступности на неопределенное «смутное» время отошла на 2-ой план.
Поощрение является достаточно эффективным способом воздействия на субъекта для достижения полезного результата, стимулирующим в нашем случае налогоплательщиков к более добросовестному исполнению своей конституционной обязанности по уплате налогов и сборов.
Во многих западных странах добросовестных налогоплательщиков поощряют, им предоставляют определенные льготы. В Индонезии, например, ежегодно публикуется список 200 частных компаний и физических лиц, уплативших самый крупный подоходный налог. Их отмечают почетными грамотами, которые по традиции вручает президент государства. Одновременно эти налогоплательщики получают налоговые льготы и послабления. Кроме того, публикация списка добросовестных налогоплательщиков делает им хорошую рекламу, способствует росту авторитета. Исходя из данного опыта, было бы целесообразно поощрять и добросовестных российских налогоплательщиков. Воспитание налоговой культуры состоит и из этих, лишь на первый взгляд малозначительных моментов.
В некоторых регионах страны работа в данной области уже началась. В марте 1999 г. руководством государственной налоговой инспекции по Красноярскому краю были вручены так называемые сертификаты доверия крупным налогоплательщикам - Красноярскому заводу цветных металлов, «Красноярсккрайгаз», «Красноярский хлеб», освобождающие их до 1 января 2001 г. от налоговых проверок. Из 50 тыс. зарегистрированных в крае организаций доверие оказано лишь 30 компаниям, которые полностью и в срок рассчитались с бюджетами.
Конечно, хотелось бы верить, что поощрили действительно самых достойных, а не самых богатых и влиятельных. Ведь крупный налогоплательщик еще не значит добросовестный. Крупным организациям наоборот проще применять схемы, направленные на уклонение от уплаты налогов, и защитить себя в случае неудачи. И если и удается выявить недобросовестность крупной организации, то суммы неуплаченных налогов, как правило, исчисляются уже миллионами рублей.
Определяя направления профилактики налоговых правонарушений, необходимо выделить гарантирование целевого расходования собранных налогов. В Налоговом кодексе Российской Федерации налог определяется как обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (п. 1 ст. 8). Так, если средства налогоплательщиков консолидированы в дорожном фонде, расходовать их необходимо именно на ремонт и постройку новых дорог[6].
Информация о целевом расходовании денежных средств также должна доводиться до сведения налогоплательщиков, тем самым, поддерживая у последних уверенность в том, что переданные государству денежные средства будут израсходованы именно на выплату зарплаты учителям и стипендии студентам, на строительство больницы и автомобильных дорог, на обеспечение безопасности граждан и поддержание обороноспособности страны и т.д. Иначе, кто же захочет платить налог, назначение и дальнейшая судьба которого в лучшем случае неизвестна.
Наконец, эффективность профилактических мероприятий в сфере борьбы с налоговыми правонарушениями целиком зависит от степени их подготовки и проработанности, компетенции и профессионализма должностных лиц органов их осуществляющих.
Таким образом, профилактикой налоговых правонарушений должны заниматься органы, должностные лица которых, прежде всего, сами не должны допускать нарушения налогового законодательства.
В этой связи наиболее важной является задача подбора высококвалифицированных кадров, постоянного повышения профессионального уровня работников государственных органов и учреждений налоговой и финансовой сфер, улучшения их материального обеспечения. Учитывая уровень профессиональной подготовленности специалистов, работающих в этой сфере, а также то, что законная налоговая минимизация превратилась в достаточно развитый участок бизнеса, можно предположить, что практически любая инициатива государства по усилению налогового бремени и пресечению путей уклонения от уплаты налогов и сборов натолкнется на схемы сведения на нет их эффективности. Кроме того, лучшие специалисты сконцентрированы там, где они получают достойное вознаграждение за свой труд.
Следует согласиться с мнением И.Н. Соловьева о том, что профилактическое воздействие норм уголовного права, предусматривающих ответственность за совершение налоговых преступлений, с момента их введения до настоящего момента так и не обрело должного значения. Объясняется это в первую очередь самой природой принудительного изъятия части дохода в пользу государства, усугубленной негативным отношением россиян к обязанности добровольно отдавать часть заработанного. Необходимо признать, что привить населению налоговое правосознание и законопослушание за 8 лет экономических реформ не удалось. По-прежнему налоговые преступления не осуждаются общественным мнением, граждане не ощущают сильного морального запрета в отношении их совершения. Позиция некоторых средств массовой информации, изображающих налоговые и правоохранительные органы как главного врага бизнеса, также не способствует предупреждению налоговых правонарушений и преступлений[7].
Пока в массовом сознании добросовестное соблюдение налогового законодательства не начнет ассоциироваться с процветанием и укреплением государства и как следствие - с улучшением жизни каждого гражданина России, будет трудно добиться кардинального изменения криминогенной обстановки в области налогообложения. Вопросы эффективности профилактики налоговых правонарушений и преступлений зависят от совершенства не только уголовного и налогового законодательства, но также и от совершенства административного, уголовно-процессуального, финансового, валютного законодательства, порядка регистрации и постановки на налоговый учет налогоплательщиков и плательщиков сборов. Таким образом, вопросам профилактики совершения налоговых правонарушений и преступлений уделяется недостаточно внимания, роль превенции недооценивается.
[1] См.: Учет, налоги, право. 2003. №5. 11-17 февраля. С.7.
[2] Учет, налоги, право. 2003. №7. 25 февраля-3 марта. С.6.
[3] См.: Учет, налоги, право. 2002. №17. 7-13 мая.
[4] См.: Соловьев И.Н. Налоговые преступления: практика работы органов налоговой полиции и судов. М., 2002. С.282-283.
[5] См.: Соловьев И.Н. Налоговые преступления: практика работы органов налоговой полиции и судов. С.282.
[6] Постановление Конституционного Суда РФ от 17 июля 1998 г. №22-п по делу о проверке конституционности постановлений Правительства Российской Федерации от 26 сентября 1995 г. № 962 «О взимании платы с владельцев или пользователей автомобильного транспорта, перевозящего тяжеловесные грузы, при проезде по автомобильным дорогам общего пользования» и от 14 октября 1996 г. № 1211 «Об установлении временных ставок платы за провоз тяжеловесных грузов по федеральным автомобильным дорогам и использовании средств, получаемых от взимания этой платы» // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. № 30. Ст. 3800.
[7] Соловьев И.Н. Налоговые преступления: практика работы органов налоговой полиции и судов. С.280.